ภาษีเงินได้นิติบุคคล กรณีการรับรู้รายได้จากการโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่เช่า

บริษัทฯ ประกอบธุรกิจโรงแรม และให้เช่าอสังหาริมทรัพย์ โดยปรากฏข้อเท็จจริง ดังนี้

1. บริษัทฯ ได้ให้บริษัท บ. เช่าที่ดินเพื่อทำการปลูกสร้าง อาคาร โดยทำหนังสือสัญญาเช่าที่ดิน (สัญญาฯ) เป็นระยะเวลา 20 ปี ตั้งแต่วันที่ 5 กันยายน 2531 ถึงวันที่ 5 กันยายน 2551 ตกลงชำระค่าเช่า เป็นรายปี ปีละ 204,000 บาท และเมื่อครบ กำหนดตามสัญญาฯ แล้ว ให้สิ่งปลูกสร้างบนที่ดินตกเป็นกรรมสิทธิ์ของบริษัทฯ ทันที

2. เมื่อครบกำหนดตามสัญญาฯ แล้ว ปรากฏว่า บริษัท บ. ไม่จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อาคารที่ปลูกสร้างให้แก่บริษัทฯ ตามสัญญา บริษัทฯ จึงได้ดำเนินการว่าจ้างให้บริษัท A ประเมินราคาสิ่ง ปลูกสร้าง จากการประเมิน ปรากฏว่า มูลค่าทดแทน คงเหลือสุทธิของทรัพย์สินมีจำนวน 57,611,280 บาท ซึ่งบริษัทฯ ได้ยื่นเป็นรายได้อื่น ไว้แล้วเท่ากับจำนวนดังกล่าว และนำ มาบันทึกเป็นทรัพย์สินของบริษัทฯ ตั้งแต่รอบระยะเวลาบัญชีปี 2551 แล้ว

3. จากข้อมูล BOL พบว่าบริษัท บ. จดทะเบียนนิติบุคคล เมื่อวันที่ 14 กรกฎาคม 2531 มีสำนักงานตั้งอยู่จังหวัดชลบุรี ทุนจดทะเบียน 1,000,000 บาท ประกอบกิจการจัดสรรที่ดิน หรือที่ดินพร้อม บ้าน อาคาร ห้องชุด อาคารพาณิชย์ ตลอดจน สิ่งปลูกสร้างอื่นๆ ซึ่งนายทะเบียนได้ขีดชื่อออกจากทะเบียนเป็นบริษัทร้าง เมื่อวันที่ 12 กันยายน 2543 และไม่ปรากฏงบ การเงินของบริษัท บ. แต่อย่างใด

4. ตามสัญญาเช่าที่ดินข้อ 5 ระบุว่า "สิ่งปลูกสร้างที่ผู้เช่านำ มาปลูกสร้างลงบนที่ดินที่เช่า หรือบุคคลอื่นใดนำมา ปลูกสร้างลงบนที่ดินที่เช่า เมื่อครบสัญญาแล้วย่อมตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ให้เช่าทันที" แต่เมื่อสัญญาเช่าครบกำหนดแล้ว บริษัท บ. ยังคงดำเนินการตามปกติ ไม่ได้โอนที่ดินให้แก่บริษัทฯ แต่อย่างใด บริษัทฯ จึงฟ้องบริษัท บ. เพื่อให้จดทะเบียน โอนกรรมสิทธิ์อาคารที่ปลูกสร้าง และปฏิบัติตามสัญญาเช่า

จึงขอทราบว่า รายได้จากผลการดำเนินการของสิ่งปลูก สร้างที่สร้างลงบนที่ดินหลังจากวันที่สัญญาครบกำหนด บุคคลใด จะเป็นผู้รับรู้รายได้ และจะต้องรับรู้รายได้ตั้งแต่หลังจากวันที่สัญญา ครบกำหนด (เมื่อสัญญาครบกำหนดสิ่งปลูกสร้างย่อมตกเป็น กรรมสิทธิ์ของบริษัทฯ) หรือตั้งแต่วันที่ศาลสั่งให้บริษัท บ. จดทะเบียนโอน กรรมสิทธิ์อาคารที่ปลูกสร้างให้แก่บริษัทฯ

กรณีดังกล่าวได้มีการหารือในที่ประชุมคณะกรรมการพิจารณา ปัญหาภาษีอากรและข้อหารือภาษีอากร (ก.พ.ภ.) ครั้งที่ 8/2553 วันจันทร์ที่ 14 มิถุนายน 2553 ระเบียบวาระที่ 3.5 ซึ่งที่ประชุมมีมติว่า

1. กรณีตามสัญญากำหนดให้สิ่งปลูกสร้างบนที่ดินตกเป็น กรรมสิทธิ์ของบริษัทฯ ทันทีเมื่อครบกำหนดตามสัญญาเช่าแล้ว กรรมสิทธิ์ในสิ่งปลูกสร้างย่อมกลายเป็นส่วนควบของที่ดินและตกเป็น กรรมสิทธิ์ของบริษัทฯ ตามมาตรา 144 วรรคสอง แห่ง ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ทั้งนี้ ตามคำพิพากษาฎีกาที่ 4260/2550

2. กรณีบริษัทฯ ให้เช่าที่ดินเพื่อทำการปลูกสร้างอาคาร และให้สิ่งปลูกสร้างบนที่ดินตกเป็นกรรมสิทธิ์ของบริษัทฯ ทันที เมื่อครบกำหนดตามสัญญา แต่เมื่อครบกำหนดตามสัญญา ปรากฏว่า บริษัท บ.ฯ ผู้เช่ายังคงดำเนินกิจการตามปกติและไม่จด ทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์อาคารที่ปลูกสร้างให้แก่บริษัทฯ ตามสัญญา หากบริษัท บ. มีรายได้ จากการประกอบกิจการในอาคาร ดังกล่าว บริษัท บ. ต้องนำรายได้จากการประกอบกิจการดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร